Le peculiarità proprie dell’e-commerce sollevano numerose problematiche legate al diritto tributario interno ed internazionale , tra le quali vanno sicuramente annoverate altresì quelle relative agli obblighi di documentazione dei corrispettivi . In linea generale, va infatti osservato che le regole Iva poco si adattano alle transazioni online e ciò emerge in maniera particolare con riferimento alla natura della transazione ed alla determinazione del momento in cui l’operazione si considera effettuata. Dal punto di vista della natura della transazione, è necessario che il fornitore conosca sia la posizione fiscale e commerciale dell’acquirente, onde verificare se si tratta di un’operazione classificale B2B ovvero B2C; sia il Paese dal quale viene effettuata l’operazione. Quanto al momento di effettuazione dell’operazione, va considerato che, nell’ambito del commercio elettronico diretto, tutte le transazioni costituiscono prestazioni di servizi, sicché, per queste operazioni, il momento di effettuazione dell’operazione coincide con il quello del pagamento della prestazione da parte del committente , che, di fatto, è contestuale al momento di effettuazione dell’ordine. Già da tali osservazioni si desume che il prestatore è tenuto ad emettere immediatamente la fattura che certifichi l’avvenuta operazione. Più specificamente, si tratta di verificare, per le diverse tipologie di transazioni poste in essere nell’ambito del commercio elettronico, i diversi obblighi relativi, altresì, alla fatturazione delle operazioni. Infatti, nel caso di cessione di beni materiali, nell’e-commerce indiretto, il web svolge la funzione di consentire al cliente di ordinare direttamente il bene che gli verrà consegnato successivamente, attraverso le vie tradizionali, assimilandosi tale transazione ad una vendita per corrispondenza: in questo caso, quindi, il cedente è tenuto a certificare, mediante fattura, il corrispettivo al momento della consegna o spedizione del bene ovvero all’atto del pagamento del corrispettivo, se questo avviene in via anticipata rispetto alla consegna o spedizione . Nel caso di cessione di beni cc.dd. virtuali – come si diceva poc’anzi – si è in presenza di una prestazione di servizi: fattispecie che non ammette alcuna deroga alla certificazione dei corrispettivi, per cui, nelle transazioni di commercio elettronico diretto, il cedente è tenuto a fatturare ogni singola transazione al momento in cui il cliente effettua online il pagamento tramite carta di credito . Alla luce dei delineati motivi, il cedente deve essere sempre in grado di emettere la fattura in via telematica e, proprio in merito a tale documento, deve osservarsi che, con la sempre crescente diffusione dell’e-commerce, si è fatta particolarmente sentire l’esigenza di adeguarne gli obblighi formali alle caratteristiche di speditezza e di semplificazione della new economy: si è, così, affrontato normativamente il problema dell’electronic invoice .
La direttiva 2001/115/CE
Nella indicata direzione e con specifico riguardo alla disciplina dell’Iva, si è mossa la Commissione Europea, che, già nel 1997, ha avviato uno studio sui requisiti, sia giuridici che tecnici, della fatturazione e della registrazione telematica delle operazioni Iva . Sulla scorta dei risultati del detto studio, la Commissione Europea ha effettuato, nel 2001, una semplificazione della disciplina relativa alle modalità di emissione e conservazione delle fatture Iva, proprio nell’ottica del cennato adeguamento alle moderne tecnologie informatiche, con l’approvazione della direttiva 2001/115/CE , poi confluite nella direttiva 2006/112/CE . Con la direttiva 2001/115/CE è stato fissato, a livello comunitario, un elenco armonizzato delle indicazioni minime che le fatture devono obbligatoriamente contenere, nonché le modalità comuni per il ricorso alla fatturazione elettronica ed all’archiviazione sostitutiva delle fatture . In particolare, la direttiva ha innanzitutto definito, seppure in modo ampio e generico, la trasmissione elettronica e la conservazione sostitutiva delle fatture come “la trasmissione o la messa a disposizione del destinatario e l’archiviazione, effettuate mediante attrezzature elettroniche di trattamento (inclusa la compressione numerica) e di memorizzazione dei dati, utilizzando fili, radio, mezzi ottici o altri mezzi elettromagnetici” .
Inoltre, è stato stabilito che l’emissione e la trasmissione delle fatture elettroniche possano avere luogo previo accordo con il destinatario delle medesime ed a condizione che l’autenticità della loro origine e l’integrità del loro contenuto siano garantite tramite una firma elettronica avanzata ovvero mediate la trasmissione elettronica dei dati con sistema Edi europeo . Vengono, poi, elencate dalla direttiva le indicazioni che la fattura elettronica deve necessariamente contenere; oltre ad essere datata e numerata in ordine progressivo, infatti, essa deve riportare gli elementi di seguito riportati:
il numero di identificazione Iva del cedente o prestatore e, in caso di reverse charge ovvero in caso di cessioni intracomunitarie, anche quello del cessionario o committente;
il numero di identificazione Iva attribuito dallo Stato membro di stabilimento del cessionario o committente, per le operazioni effettuate verso soggetti stabiliti in altro Stato dell’Unione Europea;
il nome e l’indirizzo completo dell’emittente e del suo cliente;
l’indicazione del rappresentante fiscale del soggetto non residente;
la descrizione dei beni e servizi, esplicitando qualità, natura e quantità dei beni ceduti e/o dei servizi prestati;
la data della prima immatricolazione o iscrizione in pubblici registri ed il numero dei chilometri percorsi, delle ore navigate o delle ore volate, in caso di cessione intracomunitaria di mezzi di trasporto nuovi;
l’annotazione che la fattura è stata compilata dal destinatario o da un terzo, ove ci si sia avvalsi di detta possibilità;
gli elementi necessari per la determinazione della base imponibile, compreso il valore normale dei beni ceduti a titolo di sconto;
l’aliquota applicabile e l’ammontare dell’imposta e dell’imponibile .
L’electronic invoicing nell’ambito della riforma digitale del 2013
Ad otto anni di distanza dalla disaminata direttiva 2001/115/CE, la Commissione Europea ha, però, dovuto prendere atto del fatto che le disposizioni ivi contenute non avevano ancora pienamente raggiunto gli obiettivi della semplificazione, modernizzazione ed armonizzazione delle norme sulla fatturazione Iva e, pertanto, ha provveduto all’elaborazione di una proposta di direttiva , recante modifica alla direttiva 2006/112/CE, in cui – come si è avuto modo di accennare – era frattanto confluita l’originaria direttiva 2001/115/CE sulla fatturazione elettronica.
Il Consiglio Europeo ha, così, adottato la direttiva 2010/45/UE , con cui sono state introdotte specifiche disposizioni, che dovranno essere recepite entro il 31 dicembre 2012, così da poter entrare in vigore con il 1° gennaio 2013.
Innanzitutto, si è fissato, per le operazioni intracomunitarie, una data unica alla quale l’imposta diviene esigibile . Inoltre, si è previsto che la fattura sia rilasciata entro il quindicesimo giorno del mese successivo a quello in cui si è verificato il fatto generatore dell’imposta . Si è intervenuto, ancora, nella lotta contro le frodi, rendendo più rigorose le norme relative alla funzione della fattura nella detrazione dell’Iva .
Soprattutto, la direttiva si è prefissata il precipuo obiettivo di rimuovere del tutto gli ostacoli esistenti tra la fatturazione elettronica e quella cartacea, arrivando ad equiparare le due tipologie di documenti : a tale stregua, verrà a cadere del tutto l’obbligo – descritto in precedenza – di impiegare una determinata tecnologia a garanzia dell’autenticità ed integrità delle fatture elettroniche, pur continuando a permanere il limite della subordinazione del ricorso alla fattura elettronica al consenso del destinatario.
Sulla scorta di quella che può essere definita una vera e propria riforma digitale , la Commissione Europea, con la recente comunicazione COM(2010) 712, del 2 dicembre 2010, ha ulteriormente evidenziato la scarsa incidenza della fatturazione elettronica in Europa ed ha individuato le seguenti priorità per gli Stati membri:
garantire la certezza del diritto ed un contesto tecnico chiaro per la fatturazione elettronica, in modo da favorirne l’adozione in massa;
incoraggiare e promuovere lo sviluppo di soluzioni di fatturazione elettronica aperte e interoperabili, basate su una norma comune, prestando particolare attenzione alle esigenze delle PMI;
sostenere l’adozione della fatturazione elettronica mediante l’istituzione di strutture organizzative, come ad esempio fori nazionali multilaterali per la fatturazione elettronica e un forum europeo multilaterale delle parti interessate .
Conclusioni
Nella strategia “Europa 2020” , viene esposta la visione di un’economia sociale di mercato altamente competitiva per l’Europa del XXI secolo e si sottolinea l’importanza fondamentale di trarre pieno vantaggio dai benefici economici e sociali di una società digitale.
A tal fine, la fatturazione elettronica fa parte dell’iniziativa faro della Commissione europea “Un’agenda digitale europea” , che attribuisce un ruolo di primo piano alla realizzazione di un mercato digitale unico ed invita all’eliminazione degli ostacoli normativi e tecnici che impediscono l’adozione in massa della fatturazione elettronica.
Non può sfuggire, infatti, come le disaminate norme esistenti che regolano la fatturazione elettronica in Europa siano ancora frammentate, sicché la maggior parte del potenziale della fatturazione elettronica è ancora da sfruttare appieno: esistono, dunque, ampi margini di miglioramento, soprattutto considerandosi che l’adozione in massa della fatturazione elettronica nell’Unione Europea porterebbe a tutta una serie – illustrata sopra – di vantaggi economici, talora anche notevoli.
In considerazione dell’ambizione dei suddetti obiettivi, è previsto che la Commissione Europea presenti, entro la fine del 2013, al Consiglio e al Parlamento Europeo, una relazione sui progressi compiuti.
Ad ogni buon conto, alla luce dell’ultima direttiva emessa in materia, può affermarsi che è precipuo obiettivo della Commissione Europea far sì che, entro il 2020, la fatturazione elettronica diventi il principale modo di fatturazione in Europa: nei prossimi anni, pertanto, seguiranno ulteriori concrete azioni in stretta collaborazione con gli Stati membri e con
tutti gli altri soggetti interessati, i quali dovranno fare la loro parte affinché tale obiettivo sia raggiunto e si creino le condizioni giuste per un’ampia diffusione della fatturazione elettronica .
Soltanto nel 2020, dunque, la c.d. riforma digitale della fatturazione elettronica potrà auspicabilmente dirsi compiuta.
Domenico Enrico De Silvo in “Diritto ed economia dei mezzi di comunicazione ” n.2/2011
